Novela zákona o DPH 2019: Nárok na odpočet daně

2019.0800.1

Novela zákona o DPH 2019: Nárok na odpočet daně

Ing. Dana Langerová

 Nahoru§ 75 ZDPH – Způsob výpočtu odpočtu daně v poměrné výši

Ustanovení § 75 odst. 1 ZDPH ve znění platném do 31. 3. 2019 je ze zákona o DPH zcela vypuštěno, a to současně s ustanovením § 72 odst. 1 písm. f) ZDPH. Obě ustanovení se dostala do zákona o DPH novelou účinnou od 1. 7. 2017 a týkala se uplatňování nároku na odpočet daně u poskytovatelů rozhlasového a televizního vysílání ze zákona. Důvodem vyjmutí předmětných ustanovení je neslučitelnost s unijní právní úpravou.

Dosavadní ustanovení odstavců 2 až 5 § 75 ZDPH ve znění do 31. 3. 2019 jsou tak nyní obsažena pod odstavci 1 až 4 § 75 ZDPH.

Předmětné ustanovení § 75 ZDPH řeší situaci, kdy plátce přijaté zdanitelné plnění použije jak v rámci svých ekonomických činností, tak pro účely s nimi nesouvisejícími. V daném případě má nárok na odpočet daně pouze v poměrné výši odpovídající rozsahu použití pro ekonomické činnosti. V praxi tato situace nastává nejčastěji při využívání přijatých zdanitelných plnění rovněž pro soukromou potřebu plátce nebo jeho zaměstnanců, např. u osobních automobilů.

V odst. 1 § 75 ZDPH dochází pouze k formulačním úpravám především v návaznosti na zavedení nového základního pojmu v ustanovení § 4 odst. 1 písm. n) ZDPH. Jedná se o pojem uskutečněné plnění, kterým se rozumí dodání zboží nebo poskytnutí služby za úplatu osobou povinnou k dani, která jedná jako taková. Nově tak zní ustanovení odst. 1 § 75 ZDPH následovně: Použije-li plátce přijaté zdanitelné plnění jak pro účely svých uskutečněných plnění, tak pro jiné účely, má nárok na odpočet daně pouze v poměrné výši odpovídající rozsahu použití pro účely svých uskutečněných plnění. Dle důvodové zprávy záměrem těchto formulačních úprav je věrněji promítnout základní principy ustálené judikatury v dané oblasti. Z celkového nároku na odpočet daně je tak vyloučen podíl použití přijatého zdanitelného plnění připadající na činnosti financované různými příspěvky, dotacemi či poplatky, u nichž získaný příjem za uskutečňování těchto činností nesplňuje vymezení úplaty, tedy jsou bez přímé vazby na plátcem uskutečňovaná plnění. Tyto formulační změny jsou zapracovány také do ostatních ustanovení § 75 ZDPH.

Ke změně dochází v ustanovení § 75 odst. 2 ZDPH, dle kterého plátce u přijatého zdanitelného plnění (mimo pořízení dlouhodobého majetku), které je zčásti určeno k použití také pro jiné účely než pro účely plátcem uskutečněných plnění, může zvolit variantu uplatnění nároku na odpočet daně v plné výši. Tato varianta může být od 1. 4. 2019 použita pouze v případě, že tímto "použitím pro jiné účely" je použití výhradně pro osobní spotřebu plátce nebo jeho zaměstnanců. Nadále pak platí, že část přijatého zdanitelného plnění, kterou plátce použije pro osobní spotřebu svou nebo svých zaměstnanců, se považuje za dodání zboží podle § 13 odst. 4 písm. a) ZDPH nebo poskytnutí služby podle § 14 odst. 3 písm. a) ZDPH a v daném případě se pak uplatňuje daň na výstupu ze základu daně stanoveného dle ustanovení § 36 odst. 6 ZDPH.

Zcela nová jsou ustanovení § 75 odst. 5 a 6 ZDPH.

Ustanovení § 75 odst. 5 ZDPH řeší situaci, kdy plátce uplatní nárok na odpočet daně v poměrné výši na základě poskytnuté úplaty před pořízením dlouhodobého majetku v jiném roce, než ve kterém je po pořízení tohoto majetku nárok na odpočet daně oprávněn uplatnit. Odchyluje-li se hodnota poměrného koeficientu v jednotlivých letech o více než 10 procentních bodů, plátce při opravě odpočtu daně dle poměrného koeficientu zohledňujícího skutečný podíl použití tohoto zdanitelného plnění pro účely uskutečněných plnění v daném roce dle § 75 odst. 4 ZDPH zahrne rovněž částku odpočtu daně uplatněnou v předcházejícím roce (nebo letech). Obdobně plátce postupuje i v případě uplatnění odpočtu daně u každého jednotlivého přijatého plnění, které se stalo součástí pořízeného dlouhodobého majetku. Cílem je u dlouhodobého majetku krátit přijatá zdanitelná plnění a případné úplaty jedním poměrným koeficientem.

Pozn. Olgy Holubové:

Jak autorka uvádí, je cílem nového ustanovení uvedeného v § 75 odst. 5 ZDPH sjednocení koeficientů, pomocí kterých byl uplatněn odpočet u jedné majetkové položky. K naplnění tohoto cíle nedojde bohužel vždy, neboť v mnoha případech tomu bude bránit omezení, podle něhož se korekce neprovede budou-li se koeficienty lišit o 10 % a méně. Bylo by vhodné, aby byla tato nesrovnalost při příští novelizaci odstraněna.

Do nového ustanovení § 75 odst. 6 ZDPH jsou pouze přesunuta pravidla týkající se povinnosti či možnosti provedení opravy odpočtu daně dle předchozích dvou ustanovení. Tedy nadále je-li vypočtená částka opravy odpočtu daně kladná, je plátce oprávněn výši uplatněného odpočtu daně opravit, je-li záporná, je povinen tak učinit. Opravu plátce provede za poslední zdaňovací období kalendářního roku, ve kterém po uskutečnění zdanitelného plnění je oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně, jehož se oprava týká.

 Nahoru§ 76 – Způsob výpočtu nároku na odpočet daně v krácené výši

K první změně dochází v ustanovení § 76 odst. 4 písm. a) ZDPH, které vymezuje plnění, která se nezapočítávají do výpočtu koeficientu. Jedná se o prodej dlouhodobého majetku, pokud tento majetek plátce využíval pro své ekonomické činnosti. Toto pravidlo v daném ustanovení zůstává nadále. Mimo drobných formulačních úprav je však doplněno, že v případě, kdy je prodej dlouhodobého majetku nedílnou součástí obvyklé ekonomické činnosti plátce, pak se do výpočtu koeficientu započítává. Dle důvodové zprávy je do pravidel pro výpočet koeficientu promítnut závěr judikátu Soudního dvora EU, kdy se v konkrétním případě posuzoval prodej dlouhodobého majetku – prodej vozidel leasingovou společností po skončení leasingových smluv. V daném případě má prodej dlouhodobého majetku povahu běžné a pravidelné činnosti, a proto by měl být obrat dosahovaný z takových prodejů ve výpočtu koeficientu zohledněn. Obdobně by tak u jakéhokoli prodeje dlouhodobého majetku mělo být posuzováno, zda se jedná či nejedná o výkon obvyklé činnosti plátce a zda jej tudíž do výpočtu koeficientu zahrnovat či nezahrnovat.

K druhé změně dochází v ustanovení § 76 odst. 6 ZDPH, které řeší použití koeficientu pro výpočet nároku na odpočet daně v krácené výši ve zdaňovacích obdobích aktuálního roku. Základní pravidlo, dle kterého se používá koeficient vypočtený z údajů za zdaňovací období předcházejícího kalendářního roku při vypořádání odpočtu daně, se nemění. Pouze se dále nově doplňuje řešení pro situaci, kdy po skončení kalendářního roku k vyměření daně za poslední zdaňovací období roku nedojde, nedojde k vypořádání odpočtu daně a k výpočtu vypořádacího koeficientu. Pokud pak dojde ke změně hodnoty koeficientu za předcházející kalendářní rok na základě vyměření daně za poslední zdaňovací období předcházejícího kalendářního roku, je plátce povinen použít novou hodnotu tohoto koeficientu pro výpočet nároku na odpočet daně v krácené výši v aktuálním kalendářním roce od zdaňovacího období následujícího po zdaňovacím období, v němž platební výměr, kterým se vyměřuje daň za poslední zdaňovací období předcházejícího kalendářního roku, nabyl právní moci.

 Nahoru§ 78da ZDPH – Úprava odpočtu daně

Úprava odpočtu daně, kdy se následně na základě změny účelu použití koriguje částka původně uplatněného odpočtu daně, byla doposud aplikována za stanovených podmínek pouze na dlouhodobý majetek. Zcela nové ustanovení § 78da ZDPH zavádí nové pravidlo – korekci původně uplatněného nároku na odpočet daně u významné opravy nemovité věci, a to tehdy, kdy dojde k dodání této nemovité věci. Významnou opravou se dle § 78da odst. 4 ZDPH rozumí oprava podle právních předpisů upravujících účetnictví, pokud hodnota veškerých přijatých zdanitelných plnění vztahujících se k této opravě je vyšší než 200 000 Kč (bez daně). Podle právních předpisů upravujících účetnictví se opravou odstraňují účinky částečného fyzického opotřebení nebo poškození za účelem uvedení do předchozího nebo provozuschopného stavu, a to i s použitím jiných než původních materiálů, dílů, součástí nebo technologií.

Dojde-li ve lhůtě pro úpravu odpočtu daně k dodání nemovité věci, na které byla takováto významná oprava dokončena, podléhá tato oprava dle § 78da odst. 1 ZDPH úpravě odpočtu daně. Lhůta pro úpravu odpočtu daně činí dle § 78da odst. 2 ZDPH 10 let a počíná běžet kalendářním rokem, ve kterém byla oprava dokončena. Dle § 78da odst. 3 ZDPH je postup obdobný jako v § 78d ZDPH. Úprava odpočtu daně se tak provede jednorázově za zdaňovací období, ve kterém došlo k uskutečnění plnění – dodání nemovité věci. V návaznosti na podmínku danou ustanovením § 78a odst. 3 ZDPH, kdy se úprava odpočtu daně provede pouze v případě, že rozdíl mezi ukazateli…