Změny v zákoně o daních z příjmů ve zdanění fyzických osob

3.1.1

Změny v zákoně o daních z příjmů ve zdanění fyzických osob

RNDr. Ivan Brychta

 Nahoru1. Změny v důsledku jiných ukazatelů

Změny v důsledku zvýšení průměrné mzdy

Průměrná mzda neustále roste, a to jak v roce 2024, tak v roce 2025. To opět zvyšuje hranice pro aplikaci vyšší sazby daně pro fyzické osoby, a to takto:

Změny v důsledku zvýšení minimální mzdy

Nařízením vlády č. 286/2024 Sb. je s účinností od 1. 1. 2025 zvýšena minimální mzda z částky 18 900 Kč za měsíc (pro rok 2024) na částku 20 800 Kč za měsíc (pro rok 2025). Změna se promítá do následujících ustanovení zákona o daních z příjmů:

• limit pro osvobození příjmů z pravidelně vyplácených důchodů podle § 4 odst. 1 písm. g) ZDP, který je stanoven podle 36násobku minimální mzdy, vzrostl z částky  680 400 Kč (pro rok 2024) na částku 748 800 Kč (pro rok 2025),

• vyplácení daňového zvýhodnění na děti poskytovaného formou daňového bonusu je podmíněno:

  • - obecnou podmínkou pro výplatu (dle § 35c odst. 4 ZDP), kdy výše příjmu (podle §§ 6 a 7 ZDP) je alespoň ve výši 6násobku minimální mzdy k 1. 1., což znamená zvýšení hranice ze 113 400 Kč (pro rok 2024) na 124 800 Kč (pro rok 2025), a
  • - pro výplatu měsíčního bonusu příjmem zaměstnance alespoň ve výši poloviny minimální mzdy k 1. 1. (podle § 35d odst. 4 ZDP), což znamená zvýšení hranice z částky 9 450 Kč (pro rok 2024) na 10 400 Kč (pro rok 2025).

Osvobození příspěvku na stavování zaměstnanců

Počínaje rokem 2024 byl do § 6 odst. 9 písm. b) ZDP zapracován limit osvobození příspěvku na stravování poskytnutého zaměstnavatelem zaměstnanci, který je odvozen od 70 % horní hranice stravného při pracovní cestě 5 až 12 hodin pro zaměstnance odměňované platem. V návaznosti na zvýšení této částky (blíže viz Ostatní vybrané změny pro podnikatele pro rok 2025) došlo ke zvýšení limitu osvobození příspěvku na stravování ze 116,20 Kč (rok 2024) na částku 123,90 Kč (rok 2025). Doplňme, že zmíněné osvobození se počítá z úhrnu stravování poskytnutého zaměstnavatelem zaměstnanci za směnu trvající alespoň 3 hodiny (při směně delší jak 11 hodin je limit osvobození dvounásobný), přičemž stravování může být poskytnuto formou stravování poskytovaného jako nepeněžní plnění ke spotřebě na pracovišti zaměstnance nebo v rámci stravování zajišťovaného prostřednictvím jiného subjektu než zaměstnavatele nebo formou peněžitého příspěvku na stravování.

Daňový režim plnění při práci z domova

Již od 1. 10. 2023 řeší zákoník práce proplácení nákladů zaměstnancům při práci z domova (tj. při tzv. home office). Tento způsob práce pro zaměstnavatele zákon označuje jako práci na dálku a rozumí tím výkon práce z jiného místa dohodnutého se zaměstnavatelem, než je pracoviště zaměstnavatele podle § 317 ZP. V  § 190a ZP se pak mj. uvádí, že náhrady nákladů spojených s výkonem práce z jiného místa dohodnutého se zaměstnavatelem, než je pracoviště zaměstnavatele (dále jen "práce na dálku"), tvoří:

• náhrady nákladů, které zaměstnanci vznikly v souvislosti s výkonem práce na dálku, jež zaměstnanec zaměstnavateli prokázal (v tomto případě jde o příjem zaměstnance, který není předmětem zdanění), nebo

• paušální částka náhrady nákladů vymezených vyhláškou MPSV podle údajů ČSÚ (zákoník práce v tomto směru zavedl podobnou úpravu jako u cestovních náhrad, neboť i tato vyhláška se vydává vždy k 1. dni každého roku a dále i při významnějších změnách ukazatelů v průběhu roku; paušální částka náhrady není předmětem daně zaměstnance ve výši stanovené těmito vyhláškami).

Změnu sazby paušální náhrady za dospělou osobu a hodinu práce na dálku pro rok 2025 ukazuje následující tabulka:

 Nahoru2. Pokyny a sdělení GFŘ

Jako tradičně GFŘ zveřejnilo jednotné kurzy za zdaňovací období roku 2024 podle § 38 ZDP, a to ve FZ č. 4/2025 pokynem GFŘ D-66.

Dále uveďme další Sdělení a Informace, které se týkají zejména změn přijatých konsolidačním balíčkem 2024:

• Metodika zdanění firemních školek coby nepeněžního benefitu (vydaná 1. 2. 2024) upozorňuje na to, jakým způsobem bude Finanční správa ČR přistupovat v roce 2024 k dodaňování nepeněžního příjmu zaměstnance, který jako benefit od zaměstnavatele bude mít možnost umístit své dítě (děti) do firemních školek. Jde o stručnou informaci o tom, že rozdíl mezi obvyklým školkovným a školkovným hrazeným zaměstnancem bude vstupovat do limitu osvobození vybraných benefitů podle § 6 odst. 9 písm. d) ZDP (omezení polovinou průměrné mzdy). Informace však odkazuje na to, že do budoucna by mohla být provedena legislativně technická úprava v zákoně (zmiňujeme dále v textu).

• Spojená verze novely zákona o daních z příjmů v rámci zákona č. 349/2023 Sb., tzv. konsolidačního balíčku s vyznačením změn, která byla zveřejněná 20. 2. 2024, přináší pohled na původní a nové znění jednotlivých paragrafů ZDP spolu s citací důvodové zprávy, a je tak velice zajímavou pomůckou především pro ty, kteří chtějí znát příčiny změn.

• Spojená verze novely zákona o daních z příjmů v rámci tzv. novely zákonů v souvislosti s rozvojem finančního trhu s vyznačením změn, která byla zveřejněná 29. 2. 2024, je obdobou předchozího materiálu, tentokrát však je věnována změnám v možnostech daňového zvýhodnění spoření na stáří a pojištění dlouhodobé péče, a to jak v případě, kdy si příspěvky hradí sama fyzická osoba, tak v situaci, kdy přispívá na tyto daňově podporované produkty zaměstnavatel.

• Metodická informace k zaměstnaneckým benefitům od 1. 1. 2024. Jde o velice obsáhlý materiál se spoustou příkladů, který novinky rozebírá jak z pohledu osvobození u zaměstnance, tak z pohledu daňových nákladů zaměstnavatele. Pozor však na to, že text nepromítá dále zmiňovanou změnu v § 6 odst. 9 písm. d) od roku 2025.

 Nahoru3. Realizované opravy konsolidačního balíčku

Konsolidační balíček 2024, který jsme rozebírali v předchozích verzích tohoto článku, doznal v průběhu roku 2024 úpravu novelou zákonem č. 163/2024 Sb. (na základě sněmovního tisku 570). V následujícím textu rozebíráme změny, které tato novela pro fyzické osoby přináší většinou s účinností od 1. 7. 2024, ale někdy i s možností zpětné aplikace pro celý rok 2024 (nekomentujeme změny, které takto novela přinesla pro právnické osoby).

Srážková daň u dohod o provedení práce

Novela s účinností od 1. 7. 2024 zrušila původní úpravu dohod o provedení práce, která měla za cíl podchytit situace, kdy zaměstnanec má příjmy dle takových dohod od více zaměstnavatelů. Nahradila ji opět komplikovanou úpravou pracující s termínem "oznámená dohoda", která měla platit od roku 2025. Ani tato úprava se však "neuchytla", konečný postup pro rok 2025 uvádíme dále v textu. Zde pouze doplníme, že pro srážkovou daň podle § 6 odst. 4 ZDP, pokud zaměstnanec neučinil prohlášení pro svého zaměstnavatele, zůstala po celý rok 2024 dřívější pravidla, a to výše příjmů u dohod o provedení práce do 10 000 Kč, u ostatních příjmů do 4 000 Kč včetně.

Problematika firemních školek

Do § 6 odst. 3 písm. c) ZDP byl od 1. 7. 2024 doplněn nepeněžní příjem zaměstnance v případě umístění svého dítěte ve firemní školce. Podle vloženého § 6 odst. 17 ZDP se nepeněžní příjem zaměstnance ve formě použití zařízení péče o děti předškolního věku včetně mateřské školy podle školského zákona rodinným příslušníkem tohoto zaměstnance ocení:

• v místě a čase obvyklou cenou za použití mateřské školy zřízené státem, krajem, obcí nebo dobrovolným svazkem obcí, nebo

• nejvyšší měsíční úplatou za předškolní vzdělávání podle vyhlášky upravující předškolní vzdělávání (ta je podle § 6 vyhlášky č. 14/2005 Sb., o předškolním vzdělávání, ve výši 8 % základní sazby minimální mzdy za měsíc, což představuje částku 1 512 Kč v 2024 a 1 664 Kč v roce 2025),

a to za každý kalendářní měsíc poměrně podle doby používání tohoto zařízení rodinným příslušníkem v daném měsíci (způsob ocenění by si zvolil zaměstnavatel). Úprava se podle přechodných ustanovení aplikuje zpětně pro celý rok 2024.

Podmíněné osvobození použitím prostředků na bytovou potřebu

Změny od 1. 7. 2024 doznala i ustanovení § 4b odst. 2 a 3 ZDP, řešící oznamovací povinnost fyzické osoby v případech, kdy je osvobození příjmů [z prodeje nemovitých věcí podle § 4 odst. 1 písm. a) a b) ZDP nebo z odstupného podle § 4 odst. 1 písm. s) ZDP ] vázáno na vynaložení takto osvobozených prostředků na obstarání vlastní bytové potřeby. Pokud nebylo oznámení učiněno (do konce lhůty pro podání přiznání za období přijetí osvobozeného příjmu), fyzická osoba nárok na osvobození ztratila a hrozilo jí doplacení daně vč. penále a úroků z prodlení. Podle nové úpravy i pro neoznámený příjem zůstane osvobození zachováno, přičemž fyzické osobě bude hrozit jen pokuta za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy podle § 247a DŘ.

Podle přechodných ustanovení je možné aplikovat nové znění i zpětně na příjmy přijaté od 1. 1. 2023, oznámení je přitom podle nového znění vyžadováno jen v těch starších případech, pokud by původní lhůta pro podání oznámení uplynula po dni nabytí účinnosti novely, tedy po 1. 7. 2024.

Osvobození účasti zaměstnanců na akci zaměstnavatele

V předchozím jsme informovali o novém osvobození podle § 6 odst. 9 písm. g) ZDP zaměstnance nebo jeho rodinného příslušníka v případě účasti na sportovní nebo kulturní akci pořádané zaměstnavatelem pro omezený okruh účastníků, pokud vzhledem k její povaze je pořádání takové akce zaměstnavateli obvyklé a její forma a rozsah jsou přiměřené. Místo pojmu "kulturních a sportovních akcí" se v zákonu od 1. 7. 2024 objevuje obecnější pojem "společenské akce (včetně těch s kulturním nebo sportovním prvkem)", který pokryje nově např. i firemní ples apod.

Zároveň se s účinností od 1. 7. 2024 do § 25 odst. 1…